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Auto e Fisco.

La scelta di acquistare autovetture o utilizzare il leasing o il noleggio, deve essere valutato con riguardo a molteplici aspetti di carattere fiscale, amministrativo e contabile.
Auto e Fisco.
 
 
La scelta di acquistare una o più autovetture o di utilizzare formule diverse dall’acquisto, come il leasing e il noleggio, è, per una società, un passo importante che deve essere valutato con riguardo a molteplici aspetti di carattere fiscale, amministrativo e contabile.

L’acquisto, ad esempio, rende l’azienda proprietaria del veicolo che può essere rivenduto liberamente; il veicolo è iscritto nell’attivo di bilancio e può essere ammortizzato. In contropartita, l’acquisto prevede ingenti investimenti iniziali e la gestione di tutti i costi diretti e accessori relativi (bollo, assicurazione, manutenzione, ecc.).

In alternativa, la società può considerare, e i rilievi statistici confermano una tendenza in crescita, di ricorrere a formule diverse dall’acquisto - come il leasing e il noleggio - che permettono maggiori certezze e minori oneri in relazione ai costi di gestione del parco auto, evitando gli ingenti investimenti legati all’acquisto.

In ogni caso, la società deve considerare gli aspetti fiscali connessi:
- ai diversi regimi di deducibilità dal reddito d’impresa, previsti dall’art. 164 del D.P.R. 917/1986, in relazione alla destinazione, all’uso e ai soggetti utilizzatori;
- alla detraibilità dell’Iva, prevista dall’art. 19-bis del D.P.R. 633/1972
La deducibilità totale, senza limiti d’importo, risulta possibile, a fronte dell’utilizzo del veicolo come strumentale all’attività esercitata, ovvero quando l’attività stessa non potrebbe essere esercitata senza l’uso del veicolo stesso, ad esempio le autovetture per un’impresa di noleggio.

Nella verifica del requisito della strumentalità questa non deve essere confusa con l’utilizzo esclusivo del mezzo nell’ambito dell’attività esercitata. Ad esempio, l’utilizzo esclusivo di un autoveicolo di proprietà della società da parte del personale addetto alla vendita non può essere configurato quale strumentale all’attività stessa, quanto piuttosto come utilizzo di un veicolo impiegato nell’impresa quale bene non strumentale.
Bene non strumentale e deducibilità parziale
Nel caso in cui i veicoli non siano configurabili come mezzi strumentali all’esercizio dell’attività, è prevista una deducibilità forfettaria del 40% dei costi d’acquisto o dei canoni di locazione finanziaria o noleggio, e relativi oneri. Si tratta, in generale, del parco autovetture a disposizione delle società.

La parziale deducibilità forfettaria non risulta essere l’unica differenza prevista per gli autoveicoli a disposizione rispetto a quelli qualificabili come strumentali. Infatti, a differenza degli automezzi strumentali, le autovetture a disposizione risultano soggette a una limitazione del riconoscimento del costo d’acquisto ai fini fiscali.

In particolare (art. 164, c. 1, lett. b del D.P.R. 917/1986) non si tiene conto:
- della parte del costo di acquisizione che eccede 18.075,99 euro;
- dell’ammontare dei canoni di locazione finanziaria proporzionalmente corrispondente al costo dei veicoli di cui sopra che eccede i limiti ad essi riferibili;
- dell’ammontare dei costi di locazione e di noleggio che eccede 3.615,20 euro.
Per il raggiungimento del limite di deducibilità, nel costo del bene si deve far concorrere anche l’Iva non detraibile, a seguito della previsione del tetto di spesa massimo per l’acquisto delle autovetture a disposizione della società. La parte di spesa eccedente risulterà essere completamente indeducibile dal reddito della società stessa; la parte rientrante nel predetto limite, invece, risulterà deducibile nel limite sopraindicato del 40%.
 
Con il contratto di acquisto, l’impresa acquisisce immediatamente la proprietà del bene, sostenendo l’intero costo in un’unica soluzione o attraverso forme di finanziamento o pagamento rateale. L’autovettura entra pertanto a far parte da subito del patrimonio dell’impresa come bene materiale di proprietà, impiegato durevolmente nel processo produttivo, ed è iscritta in bilancio tra le immobilizzazioni materiali, nella voce B.II.4. “Altri beni”, in quanto bene materiale strumentale, soggetto a deperimento e a consumo, e di uso durevole.
Ammortamento
L’auto aziendale, a seguito dell’iscrizione suddetta, diventa così un bene ammortizzabile: l’impresa ha diritto al calcolo e alla deduzione integrale o parziale delle quote di ammortamento calcolate sul valore di acquisto - aumentato delle eventuali spese incrementative - iscritte tra i costi di competenza dell’anno alla corrispondente voce del conto economico.
Deducibilità
L’art. 164, comma 1, lett. b) del D.P.R. 917/1986 prevede la deducibilità limitata al 40% con riguardo alle spese relative ad autovetture con utilizzo non strumentale nell’attività d’impresa.

La norma dispone, inoltre, che nel caso in cui l’attività sia esercitata da società semplici o associazioni di cui all’art. 5 dello stesso D.P.R. 917/1986, la deducibilità è ammessa limitatamente ad un solo veicolo per ciascun socio o associato. E’ altresì previsto che non si debba tener conto della parte di costo di acquisizione eccedente euro 18.075,99.
 
 
Alternativa classica all’acquisto diretto del bene è rappresentata dalla stipulazione di un contratto di locazione finanziaria (leasing), con il quale l’impresa si procura la disponibilità dell’auto, obbligandosi a pagare alla società di leasing un canone periodico per tutto il periodo di durata del contratto.

Caratteristica di tale contratto è la disponibilità del bene in capo all’utilizzatore, il quale ne assume anche i rischi connessi all’utilizzo, ed agisce pertanto come ne fosse il proprietario. Inoltre, ricade sul conduttore anche l’onere di tutte le spese connesse all’impiego del mezzo, quali il bollo, l’assicurazione, ecc.
Leasing finanziario e operativo
Al termine del contratto, il conduttore può riscattare l’automezzo, divenendone quindi proprietario, con conseguente iscrizione del bene tra le attività solo dopo l’avvenuto esercizio di tale opzione. In relazione al contratto di leasing si possono identificare due tipologie:
- il leasing finanziario che comporta il trasferimento al conduttore dei rischi e benefici connessi alla proprietà del bene. Questa tipologia può essere contabilizzata con due distinti metodi: il metodo patrimoniale e il metodo finanziario;
- il leasing operativo che non trasferisce al conduttore i suddetti rischi e benefici. Questa tipologia di leasing deve essere contabilizzata alla stregua di un contratto di locazione.
Deducibilità dei canoni
Passando agli aspetti fiscali del contratto di leasing, l’art. 102 del D.P.R. 917/1986 prevede, per i contratti di leasing relativi ai mezzi a limitata deducibilità, la possibilità di dedurre il canone a condizione che il relativo contratto abbia una durata non inferiore al periodo di ammortamento previsto in base all’aliquota stabilita dal D.M. 31 dicembre 1988. Nel caso di leasing finanziario, il canone di leasing è deducibile al 40%.

Per poter determinare la percentuale di deducibilità dei canoni relativi ad automezzi acquisiti in leasing, è necessario conoscere il valore di iscrizione dell’automezzo nell’attivo dello stato patrimoniale della società di leasing.
 
 
Per i veicoli aziendali concessi in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo d’imposta, ovverosia adoperati dai dipendenti della società sia per lo svolgimento dell’attività lavorativa sia per finalità strettamente personali, è prevista la deducibilità del costo d’acquisto del bene e dei relativi oneri di utilizzo nella misura del 90% (art. 164, c. 1, lett. b-bis, D.P.R. 917/1986).

A differenza di quanto previsto per gli automezzi tenuti a disposizione della società , quelli destinati ad essere concessi in uso promiscuo ai dipendenti non risultano soggetti ad alcuna limitazione per quanto concerne il costo d’acquisto degli stessi o degli eventuali canoni di locazione finanziaria o di noleggio.
Requisiti
Requisito fondamentale per poter usufruire del particolare regime di deducibilità è l’assegnazione per la maggior parte del periodo d’imposta dei veicoli ai propri dipendenti, non necessariamente allo stesso dipendente.

La destinazione dell’automezzo per la maggior parte del periodo d’imposta deve poter essere provata dalla società sulla base di una idonea documentazione, quale potrebbe essere una specifica clausola inserita nel contratto di lavoro del dipendente stesso. In merito al soddisfacimento del requisito in esame si evidenzia come lo stesso vada verificato facendo riferimento al periodo di possesso del veicolo concesso in uso promiscuo ai dipendenti e non si debba, quindi, fare riferimento alla maggior parte dell’esercizio d’imposta quale valore assoluto.

Nell’ipotesi in cui il requisito della destinazione in uso promiscuo ai dipendenti, precedentemente illustrato, non fosse rispettato, l’autoveicolo in questione dovrà essere considerato, per il periodo d’imposta in corso, al pari di un’auto aziendale a disposizione e quindi soggetto ai particolari limiti previsti per tale categoria di autoveicoli.
Fringe benefit
La concessione in uso promiscuo di un’autovettura a un dipendente fa sorgere in capo al medesimo un reddito in natura, meglio conosciuto come fringe benefit. Tale reddito in natura risulta pari al 30% del costo connesso alla percorrenza di 15.000 chilometri , determinato sulla base delle tabelle annuali predisposte
 
 
L’utilizzo da parte dell’amministratore di un veicolo aziendale inerente all’attività d’impresa rientra anch’esso nelle previsioni di cui all’art. 164 del D.P.R. 917/1986. Infatti, le società, siano esse di persone o di capitali, possono corrispondere ai propri amministratori un compenso per l’attività che questi prestano nell’ambito della carica che ricoprono. Tale compenso può essere erogato in denaro o in natura o sotto forma di benefici supplementari tra i quali l’uso dell’auto.
Uso esclusivamente personale
Nell’ipotesi di autovettura concessa all’amministratore per uso esclusivamente personale, la deducibilità dei costi è disciplinata dall’art. 95, comma 5, del D.P.R. 917/1986, il quale stabilisce che detti costi possono essere dedotti nell’esercizio in cui sono stati corrisposti esclusivamente per la parte del loro ammontare non eccedente il compenso in natura dell’amministratore, determinato sulla base del valore normale. In sostanza, la parte di costi eccedente il compenso in natura non potrà essere considerata deducibile per mancanza del requisito dell’inerenza rispetto all’attività esercitata.
Uso esclusivamente aziendale
Il veicolo aziendale utilizzato dall’amministratore esclusivamente per l’espletamento del proprio mandato rappresenta il tipico esempio di auto rientrante nell’ambito di applicazione dell’art. 164, comma 1, lett. b), del D.P.R. 917/186. In detta ipotesi i costi relativi al veicolo sono deducibili per il 40% nei limiti del valore fiscalmente riconosciuto. In tal caso, in favore dell’amministratore, non deve essere calcolato alcun compenso in natura.
Uso promiscuo
Dalla prassi consolidata dell’Agenzia delle entrate e dall’assenza di una espressa previsione normativa, si può concludere nel senso di ritenere che per le auto assegnate in uso promiscuo agli amministratori e/o collaboratori non si applica la disciplina dei veicoli assegnati ai dipendenti.

A seguito delle modifiche apportate dal D.L. n. 81/2007 alla lett. b) del comma 1 dell’art. 164 del T.U.I.R., in caso di assegnazione dell’autovettura all’amministratore di una società, le spese sostenute dall’impresa eccedenti il fringe benefit sono deducibili in misura pari al 40%, a decorrere dal periodo di imposta in corso alla data del 27 giugno 2007 ferma restando la deduzione di un importo pari al fringe benefit come spesa per prestazioni di lavoro, sempreché tali spese siano state effettivamente sostenute.
 
 
Deducibilità
La disciplina per il corretto trattamento fiscale delle auto ad uso di agenti e rappresentanti di commercio è contenuta nell’art. 164 del D.P.R. 917/1986, al comma 1, lett. b) il quale prevede, in relazione ai mezzi di trasporto a limitata deducibilità, la possibilità di dedurre le spese e gli altri componenti negativi di reddito relativi ad autovetture nella misura dell’80%. Qualunque tipologia di veicolo destinato ad agenti e rappresentanti di commercio non può, in alcun caso, essere interamente deducibile, in quanto la percentuale di «forfetizzazione» all’80% costituisce presunzione assoluta, non suscettibile, per definizione, di essere vinta, ad esempio, dalla prova contraria dell’utilizzo per usi personali di un’altra autovettura.
Ammortamento
Per quanto attiene alla procedura per la rilevazione dell’ammortamento, è necessario tenere presente che il limite di deducibilità dell’80% per agenti e rappresentanti di commercio relativamente ai veicoli a limitata deducibilità si applica sul costo di acquisto massimo riconosciuto di 25.822,84 euro.
Leasing e noleggio
Nel caso di leasing o noleggio, ferme restando le regole generali, la deducibilità dei canoni è limitata all’80% sull’importo massimo fiscalmente riconosciuto di 3.615,20 euro riferibile a contratti di durata annuale
 
 
Anche per i professionisti la norma cui fare riferimento per l’individuazione dei limiti di deduzione delle spese e degli altri componenti negativi relativi a talune tipologie di autoveicoli è l’art. 164, comma 1, lett. b-bis), che prevede la deducibilità del 90% dei costi qualora i mezzi siano dati in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo d’imposta.
Deducibilità
La lett. b) del comma 1, dell’art. 164 disciplina, poi, i casi di limitata deducibilità. L’ipotesi di deducibilità limitata del mezzo utilizzato dal professionista è quella tipica di tale tipologia di contribuente. Infatti, nella determinazione del reddito di lavoro autonomo vige la presunzione legale dell’uso promiscuo dell’ autovettura. In particolare, la lett. b) citata prevede la possibilità di dedurre al 40% le spese sostenute in relazione ad autovetture con utilizzo non strumentale nell’attività d’impresa entro determinati i valori massimi.
Ammortamento
Le quote annuali di ammortamento, non devono superare i coefficienti stabiliti dal D.M. 31 dicembre 1988, il quale prevede la misura del 25% per ammortamento ordinario del costo fiscalmente riconosciuto alle autovetture.
Leasing e noleggio
Per il contratto di leasing la deducibilità dei canoni è ammessa, in misura limitata al 40%, a condizione che la durata del contratto di leasing non sia inferiore al periodo di ammortamento, fissato dal D.M. 31 dicembre 1988, in 4 anni. Il contratto di leasing diventa quindi deducibile a condizione che la durata del contratto non sia inferiore a 48 mesi sempre nel limite del costo di acquisizione massimo di 18.075,99 euro. Anche nel caso del noleggio il canone è deducibile nella misura del 40% nel limite di 3.615,20 euro su base annua. Qualora si tratti della formula di noleggio full service la corresponsione del canone periodico è comprensiva anche delle prestazioni accessorie quali, ad esempio, manutenzione ordinaria, assicurazione, tassa di proprietà, sostituzione dell’autovettura in caso di guasto, oltre che dell’ammortamento dell’autovettura data in noleggio. Le spese relative ai servizi accessori, qualora distintamente indicate, seguono la regola della deducibilità del costo al 40%, senza alcun limite di spesa. Nell’ipotesi in cui tale suddivisione non sia operata, l’intero importo corrisposto sarà preso in considerazione per il raffronto con il limite posto dalla norma fiscale.
 
 
Per quanto concerne la detraibilità dell’Iva assolta sugli acquisti si deve fare riferimento all’art. 19-bis1, lett. c) del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633. La norma, in particolare, dispone che l’imposta relativa all’acquisto o all’importazione di veicoli stradali a motore, e dei relativi componenti e ricambi è ammessa in detrazione nella misura del 40% se tali veicoli non sono utilizzati esclusivamente nell’esercizio dell’impresa, dell’arte o della professione. La disposizione non si applica, in ogni caso, quando i predetti veicoli formano oggetto dell’attività propria dell’impresa nonché per gli agenti e rappresentanti di commercio. Pertanto, a differenza di quanto previsto per la deducibilità dal reddito d’impresa, vengono previste solamente due percentuali di detraibilità:
- 100% per i soli veicoli utilizzati esclusivamente nell’esercizio dell’impresa;
- 40% per tutte le altre fattispecie di veicoli.
Tuttavia, assume una particolare importanza quanto disposto dalla Risoluzione 20 febbraio 2008, n. 6/DPF ove in riferimento ai veicoli utilizzati esclusivamente nell’esercizio dell’impresa viene precisato che non rileva a tal fine il fatto che i beni e i servizi acquistati formino o meno oggetto dell’attività propria dell’impresa, giacché dall’ambito applicativo della previsione di detraibilità forfettaria sono esclusi tout court tutti i casi di integrale utilizzazione nell’attività dell’impresa. In particolare, devono considerarsi utilizzati esclusivamente nell’esercizio dell’impresa anche i veicoli stradali a motore acquistati dal datore di lavoro o acquistati anche in base a contratti di noleggio o locazione, anche finanziaria, e successivamente messi a disposizione del personale dipendente dietro un corrispettivo convenuto specificatamente per la possibilità accordata a questi ultimi di utilizzarli anche per scopi privati.
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